A la différence de la soustraction consommée – qui peut être commise intentionnellement ou par négligence (art.175 al.1 LIFD et 56 al. 1 LHID) -, la tentative de soustraction n’est punissable (art. 176 al. 1 LIFD et 56 al. 2 LHID) que si elle est commise intentionnellement, ce qui ressort de la notion même de tentative. Celle-ci repose sur l’article 12 alinéa 2 CP (par l’effet de l’art. 333 al. 1 CP). Aussi déjà le dol éventuel est-il caractéristique de l’intention repréhensible.

En matière fiscale, le dol éventuel est réalisé par la communication de fausses données aux autorités et en particulier par le dépôt d’une déclaration d’impôt incomplète ou non conforme à la vérité, donc en violation de l’obligation posée à l’article 124 alinéa 2 LIFD. Bien sûr, tout redressement fiscal ne conduit pas nécessairement à une amende pour tentative de soustraction, puisque, pour que celle-ci soit retenue, il faut l’élément subjectif de l’infraction. Selon la jurisprudence, le comportement intentionnel est présumé – et le renversement de la présomption est difficile à faire – lorsqu’il peut être considéré, avec une sécurité suffisante, que le contribuable avait conscience du caractère incomplet ou non conforme à la vérité des informations communiquées à l’autorité fiscale.

C’est sur la base de ces principes que par l’arrêt 9C_342/2024 du 6 janvier, le Tribunal fédéral a confirmé la tentative de soustraction commise par le recourant.

Faute de preuves suffisantes, le tribunal n’a pas retenu les griefs du recourant des menaces qu’il avait invoquées pour se prévaloir des articles 183 alinéa 1bis LIFD et 57a alinéa 2 LHID.