De l’arrêt 2C_777/2019 du Tribunal fédéral du 28 avril, on apprend notamment que lorsqu’une autorité de taxation reprend des éléments au titre de prestations appréciables en argent dans une décision de rappel d’impôt concernant une société, dans la décision parallèle qu’elle rend à l’encontre de l’actionnaire ou associé qui en aurait profité, elle est dispensée de la rigueur à laquelle l’on serait en droit de s’attendre dans le traitement de deux causes non joignables. Peu importe donc que l’on retrouve dans celle-ci des inadéquations dues à des raccourcis empruntés à celle-là, à supposer par économie de moyens.

Pour ce qui est de la théorie du triangle, la question litigieuse se résume ainsi : lorsqu’une prestation appréciable en argent est faite par une société conjointement au frère et à la belle-sœur de l’associé majoritaire, la théorie du triangle trouve-t-elle application quand bien même ce frère est lui-même associé minoritaire de la société ? Ou, en d’autres termes, est-on une personne proche de l’associé, alors que l’on est soi-même associé, fût-ce minoritaire ? Le tribunal a confirmé l’arrêt attaqué en admettant la théorie du triangle, quand bien même les bénéficiaires de la prestation étaient l’associé minoritaire et son épouse (qui, elle, était proche, forcément plus de son mari que de son beau-frère) ; l’on est donc une personne proche, alors qu’on est soi-même titulaire de droits de participation. Le tribunal fonde cette nouvelle approche sur la position dominante du frère majoritaire.

De jurisprudence constante, la preuve, à la charge du contribuable, de la justification commerciale des frais comptabilisés, et partant de leur déductibilité fiscale, doit être plus stricte dans les relations internationales, en présence de prestations en provenance de pays à faible fiscalité. Jusqu’à présent, ce sont toujours des prestations de services qui avaient été mis en cause.

En confirmant les décisions des instances antérieures dans l’arrêt 2C_775/2019 du 28 avril, le Tribunal fédéral innove sur ce point. Car les frais litigieux n’étaient pas liés à des prestations de services fournis de ou à l’étranger, mais à l’exécution de travaux en Suisse dont la matérialité est autrement plus vérifiable. Les instances antérieures étaient allées jusqu’à qualifier les factures pour ces travaux fictives, mais étrangement leur raisonnement n’avait pas été poussé jusqu’à son terme logique, à savoir la commission par la contribuable d’un délit fiscal (usage de faux, selon l’article 186 LIFD) et non pas d’une « simple » soustraction d’impôts.

Les travaux en cause avaient été effectués et facturés par la succursale suisse d’une société offshore. Au passage, l’autorité de taxation avait fait état du non-respect par ce sujet fiscal, sans autre rapport avec la recourante, de ses obligations fiscales en Suisse, tout en niant par ailleurs son existence, alors même qu’elle était inscrite Registre du commerce. Invoquant l’absence de personnalité juridique propre d’une succursale, le tribunal a confirmé l’avis de l’autorité inférieure, selon lequel les rapports contractuels de la recourante devaient être imputés à la société étrangère, offshore, sans égard à son assujettissement limité en Suisse et quand bien même les travaux avaient été conduits et facturés par la succursale. C’est ainsi que s’expliquait l’exigence d’un devoir accru de la part de la recourante dans la justification des factures suisses dont la déductibilité n’avait pas été admise.

L’interdiction de la double imposition intercantonale est restreinte, sur le plan de la procédure, par l’absence de bonne foi caractérisant le comportement du contribuable s’en prévalant, et à ce titre son grief devenant  constitutif d’un abus de droit.

C’est ce que le Tribunal fédéral rappelle dans son arrêt 2C_663/2019 du 26 mars.

Le recourant a ainsi été sanctionné pour avoir déposé sa déclaration d’impôt sans réserve et pour avoir payé les impôts selon la taxation, sans réserve ni réclamation, dans un canton, alors même qu’un autre canton avait déjà fait valoir son droit de le taxer.

L’article 153a LIFD, auquel correspond l’article 53a LHID, est au centre de l’arrêt 2C_826/2019 du Tribunal fédéral, rendu le 17 mars. La question principale de la cause était de savoir si la veuve, intimée, avait été impliquée dans la soustraction d’impôt commise par son défunt époux, auquel cas elle ne pourrait pas se prévaloir de cette disposition, ou non.

La soustraction d’impôts est un acte personnel et il ne peut être imputé aux héritiers. Le caractère personnel de la soustraction est d’ailleurs confirmé par l’article 180 LIFD, qui protège le conjoint dans les limites de sa non implication personnelle. La preuve de l’implication personnelle du conjoint survivant est à la charge de l’autorité fiscale. Relevons au passage qu’il peut aussi arriver que le conjoint ait lui-même, de son côté, commis une soustraction ; dans une telle hypothèse, il pourrait se prévaloir de l’article 153a LIFD en ce qui concerne les éléments soustraits par le défunt, mais serait néanmoins responsable des impôts qu’il aura lui-même soustraits durant les dix, et non pas trois, dernières années.

Dans le présent arrêt, il s’agissait de déterminer l’implication du conjoint survivant dans la soustraction d’impôts commise au moyen d’une fondation de famille liechtensteinoise révocable, détentrice de deux comptes bancaires, dont le fondateur et premier bénéficiaire était l’époux décédé. Sur les documents bancaires, l’épouse apparaissait comme bénéficiaire économique des avoirs, mais elle n’en avait pas le pouvoir de disposition.

Le traitement en transparence des comptes bancaires n’était pas litigieux. Il n’était en effet pas contesté qu’une fondation comme celle utilisée en l’espèce n’est pas un sujet fiscal. Dès lors, la question de l’attribution des avoirs soustraits a été abordée sous l’angle de l’article 200 CC. En l’absence de preuve contraire, les avoirs bancaires ont été considérés comme ayant appartenu en copropriété aux deux époux, ce qui, sur le plan fiscal, s’est traduit par l’application de l’article 151 LIFD, mais pour la moitié seulement, l’autre moitié bénéficiant de l’article 153a LIFD. Ce partage par moitié, préconisé par la doctrine, a été jugé également conforme à la jurisprudence du tribunal (voir le blog du Groupe Ilex de la semaine 25/18).

La circulaire n° 28 de la Conférence suisse des impôts du 28 août 2008 harmonise les règles d’estimation des titres non cotés. Bien qu’elle n’ait pas valeur de droit fédéral ou intercantonal, cette circulaire est  reconnue comme présentant une méthode adéquate et fiable pour la détermination de la valeur vénale des titres non cotés en bourse.

La méthode d’estimation générale, dite « des praticiens », s’applique aux sociétés commerciales, industrielles et de service. Elle prend en compte la moyenne pondérée entre la valeur de rendement doublée et la valeur intrinsèque déterminée selon le principe de la continuation. Les actions des sociétés holding pures, de gérance de fortune, de financement ou immobilières sont estimées selon la valeur substantielle de la société. Enfin, si les actions ont fait l’objet d’une vente entre parties indépendantes, leur prix transactionnel est reconnu comme prix du marché, pour autant qu’il corresponde à une valeur vénale représentative et plausible de la société, ce qui doit être examiné selon les circonstances de chaque cas.

Dans l’arrêt 2C_953/2019 du 14 avril, le Tribunal fédéral a confirmé l’application de la méthode des praticiens, au détriment du prix transactionnel, au motif que la vente des titres non cotés était liée à une option d’achat de dix ans, d’une part restreignant le droit de disposer de l’acquéreur et d’autre part celui du vendeur quant à la manière de fixer le prix de vente. La présence d’une telle option affectait nécessairement le prix de vente, si bien qu’il était douteux que le montant payé lors du transfert correspondît réellement au prix du marché.